IVA UE: su prestazioni per servizi forensi no a detrazione IVA

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Fonte: Fisco Oggi

Data: 26/02/2013

Autore: M. Maiorino

Corte Ue, no a detrazione Iva su prestazioni per servizi forensi

La questione pregiudiziale verte sulla possibilità di far valere l’agevolazione sull’imposta versata a monte per gli onorari relativi a un procedimento penale

La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione dell’articolo 17, par. 2, lettera a), della sesta direttiva  n. 77/388/CEE. In base a detta disposizione normativa “nella misura in cui beni e servizi sono impiegati ai fini di sue operazioni soggette ad imposta, il soggetto passivo è autorizzato a detrarre dall’imposta di cui è debitore: l’Iva dovuta o assolta per le merci che gli sono o gli saranno fornite  e per i servizi che gli sono o gli saranno prestati da un altro soggetto passivo”.


L’origine della controversia
La questione è stata sollevata nell’ambito di una controversia tra un contribuente tedesco e l’amministrazione finanziaria tedesca in merito al diritto alla detrazione dell’Iva versata a  monte da un contribuente sugli onorari forensi relativi a un procedimento penale, promosso nei suoi confronti nella sua qualità di amministratore e socio principale di una società a responsabilità limitata.

La fattispecie  e la questione pregiudiziale    
Il contribuente tedesco è un imprenditore individuale e socio di maggioranza di una società che effettua lavori edili soggetti a Iva; l’imprenditore risulta legato alla società da una convenzione di integrazione fiscale, così da essere considerato alla stregua di un unico soggetto passivo. In tal modo, il contribuente, in qualità di impresa integrante si assumeva gli obblighi di natura fiscale del gruppo di imprese di cui faceva parte la società.
In seguito alla esecuzione di un appalto di lavori aggiudicato in favore della società, veniva avviato un procedimento penale nei confronti dell’imprenditore, che, come impresa integrante della società edile, procedeva alla detrazione dell’Iva che gravava sulle fatture relative agli onorari corrisposti agli avvocati che avevano assunto la sua difesa. Al riguardo, l’Amministrazione finanziaria tedesca riteneva che l’IVA in questione non fosse detraibile emettendo pertanto un avviso di rettifica nei confronti dell’imprenditore.
Quest’ultimo adiva la competente autorità giurisdizionale che sottoponeva alla Corte Ue la seguente questione pregiudiziale: se il nesso diretto e immediato assunto dalla giurisprudenza della Corte quale elemento determinante nell’interpretazione della nozione di “ai fini di sue operazioni soggette ad imposta” di cui all’articolo 17 della sesta direttiva debba essere individuato:

  • in base al contenuto oggettivo della prestazione acquistata dal soggetto passivo (nel caso in esame l’attività difensiva di un avvocato volta ad evitare che una persona fisica sia sottoposta a condanna penale);
  • in base ai motivi che hanno determinato l’acquisto della prestazione (nel caso in esame l’attività economica del soggetto passivo nell’ambito della quale sarebbe stato commesso un reato da parte di una persona fisica).

Le valutazioni della Corte
Il diritto a detrarre l’Iva che grava sull’acquisto di beni e servizi a monte presuppone che le spese compiute facciano parte degli elementi costitutivi del prezzo delle operazioni tassate a valle che conferiscono il diritto alla detrazione.
Tuttavia, il diritto alla detrazione è ammessa anche a favore del soggetto passivo anche in mancanza di un  nesso diretto e immediato tra una operazione a monte e una o più operazioni a valle, che conferiscono il diritto alla detrazione quando i costi dei servizi in questione fanno parte delle spese generali del suddetto passivo e, in quanto tali, sono elementi costitutivi del prezzo dei beni o dei servizi che esso fornisce.
Quanto al criterio del nesso diretto, spetta ai giudici nazionali prendere in considerazione tutte le circostanze in presenza delle quali si sono svolte le operazioni da esaminare e tenere conto unicamente delle operazioni che sono oggettivamente connesse all’attività imponibile del soggetto passivo.
Con riferimento al caso di specie, in primo luogo, le prestazioni di servizi forensi erano volte direttamente ed immediatamente a tutelare gli interessi privati dei due imputati accusati di infrazioni riconducibili al loro comportamento personale.
Del resto, i procedimenti penali sono stati diretti unicamente contro gli imputati a titolo personale e non nei confronti della società, laddove sarebbe stato possibile intentare il procedimento anche contro detta società.
Il giudice ne trae la conclusione che le spese relative a tali prestazioni non possono essere considerate sostenute ai fini del complesso delle attività imponibili della società.
Inoltre, il giudice rileva che, nei limiti in cui le prestazioni non sarebbero state fornite dai due avvocati interessati se la società non avesse svolto un’attività che genera fatturato e pertanto imponibile, sussisterebbe un nesso causale tra le spese relative a tali prestazioni e il complesso dell’attività economica della società.
Tuttavia, tale nesso non può essere considerato come costitutivo di un nesso immediato e diretto. Non sussiste, infatti, un nesso giuridico tra i procedimenti penali e la società; da ciò deriva che  tali prestazioni devono essere considerate fornite interamente al di fuori delle attività imponibili della società.
Risulta inoltre irrilevante, ai fini della interpretazione e dell’applicazione delle disposizioni relative all’Iva la circostanza per la quale il diritto civile nazionale obbliga una impresa a sopportare le spese inerenti alla difesa, in ambito penale, degli interessi dei suoi organi.
Rileva unicamente la relazione oggettiva tra le prestazioni fornite e l’attività economica imponibile del soggetto passivo.

Le conclusioni della Corte     
Ne deriva che la sussistenza di un nesso diretto e immediato tra una determinata operazione e il complesso delle attività del soggetto passivo, per determinare se i beni  e i servizi siano stati usati da quest’ultimo ai fini di sue operazioni soggette ad imposta, di cui all’articolo 17 della sesta direttiva, dipende dal contenuto oggettivo del bene  o del servizio acquistato dal soggetto passivo stesso. Le prestazioni di servizi forensi, volte a evitare sanzioni penali nei confronti delle persone fisiche, amministratori di una impresa soggetta ad imposta, non conferiscono all’impresa il diritto di portare in detrazione, come imposta  a  monte, l’Iva dovuta sulle prestazioni fornite.

IVA: operazioni internazionali e IVA per cassa

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L’Agenzia Entrate ha emanato la CM 1/E/2013, contenente chiarimenti interpretativi e risposte a quesiti posti dalla stampa specializzata. Si riporta la risposta 3.4, in merito al regime dell’IVA per cassa ed al rapporto con le operazioni internazionali.

3.4 Iva per cassa e operazioni internazionali
Domanda
Secondo la CM 44/E/2012, dal regime di cassa sono escluse anche le cessioni all’esportazione e intracomunitarie, le operazioni assimilate, le prestazioni di servizi internazionali. Posto che, trattandosi di operazioni non imponibili, la questione dell’esigibilità dell’Iva neppure si pone, si chiede se, affermando l’esclusione, la circolare abbia inteso salvaguardare l’ordinario criterio per la detrazione dell’Iva sugli acquisti afferenti tali operazioni. Inoltre, poiché, secondo la stessa circolare, per evitare che, in presenza di operazioni attive escluse dal regime di cassa, anche la detrazione degli acquisti afferenti tali operazioni sia differita al momento del pagamento, è necessario che il contribuente adotti la contabilità separata, si chiede conferma che, nell’ambito del regime di cassa, la separazione contabile riguardi, da un lato, le operazioni attive/passive rientranti nel regime particolare e, dall’altro, quelle escluse, indipendentemente dal fatto che si possano configurare o meno due distinte attività.

Risposta

La relazione tecnica al DM 11 ottobre 2012 chiarisce che, previa separazione dell’attività, ex art.36 DPR 633/1972, il regime dell’IVA per cassa può essere adottato per le operazioni effettuate in applicazione delle regole ordinarie dell’IVA, anche da soggetti che applicano sia regimi speciali IVA sia il regime ordinario.

Al riguardo si ricorda che, diversamente da quanto previsto ex art. 7 DL 185/2008, il regime dell’IVA per cassa ex art. 32-bis DL 83/2012 si riferisce non alle singole operazioni, ma all’attività nel suo complesso, cioè all’ insieme delle operazioni attive e passive poste in essere dal contribuente. Di conseguenza, il differimento della detrazione dell’IVA al momento del pagamento del prezzo opera con riferimento a tutti gli acquisti, e cioè anche per quelli relativi ad operazioni attive escluse dall’IVA per cassa, a meno che queste ultime e i relativi acquisti costituiscano, ex art 36 DPR 633/1972, attività separate.

Non è pertanto, possibile gestire separatamente le operazioni attive/passive escluse dal regime IVA per cassa, qualora queste non possano configurare una attività separata ex art. 36. 

In definitiva, non è sufficiente una contabilità separata, occorre che si tratti proprio di attività separate.

TERRITORIALITA’: noleggio e locazione B2C a lungo termine dal 1/1/2013

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A partire dal 1° gennaio 2013, per i servizi di noleggio e locazione non a breve termine di mezzi di trasporto, resi a privati (B2C), l’IVA sarà dovuta non più nel Paese del prestatore, ma in quello del committente, anche se è prevista una verifica sul luogo di utilizzazione del servizio. Ex nuovo art. 7-sexies lett. e) DPR 633/1972 le prestazioni di locazione, anche finanziaria, di mezzi di trasporto, diversi dalle imbarcazioni da diporto, a lungo termine si considerano effettuate in Italia se:

  • il committente è domiciliato o residente in Italia, senza domicilio all’estero, e il bene è utilizzato nella UE;
  • il committente è un soggetto extra-UE e il bene è utilizzato in Italia.

Fino al 31 dicembre 2012, invece, le prestazioni a lungo termine seguiranno la regola del prestatore, pur integrata dalla previsione di verifica del luogo di utilizzazione; se rese ad un soggetto privato (IT, UE o extra-UE), esse si considerano effettuate in Italia, ex (attuale) art. 7-sexies, co. 1, lett. e) DPR 633/1972 solo se:

  • rese da un prestatore soggetto IVA stabilito in Italia e il mezzo è utilizzato nell’UE;
  • rese da un prestatore soggetto IVA extra-UE e il mezzo è utilizzato in Italia.

Specificamente per le imbarcazioni da diporto viene, inoltre, inserita la lett. e-bis) nell’art.7-sexies DPR 633/1972; dal 1° gennaio 2013 le prestazioni di locazione, anche finanziaria, noleggio ecc. a lungo termine, di imbarcazioni da diporto,  si considerano effettuate in Italia solo se l’imbarcazione è :

  • messa a disposizione in Italia da un soggetto passivo italiano e il mezzo è utilizzato nella UE;
  • messa a disposizione in uno Stato extra-UE da un soggetto passivo ivi stabilito e il mezzo è utilizzato in Italia.

In definitiva, i servizi di locazione, leasing e noleggio di imbarcazioni da diporto resi nei rapporti B2C saranno considerati rilevanti ai fini IVA in Italia:

  • quando ricorrono, contemporaneamente, i seguenti presupposti:
    • il servizio è reso da soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato;
    • l’imbarcazione è messa a disposizione del committente privato nel territorio dello Stato;
    • l’imbarcazione è utilizzata nel territorio UE;
  • quando ricorrono, contemporaneamente, i seguenti presupposti:
    • l’imbarcazione è messa a disposizione del committente in un Paese extra UE;
    • l’imbarcazione è utilizzata nel territorio dello Stato;
    • il servizio è reso da soggetti passivi stabiliti nello stesso Paese extra UE dove è messa a disposizione l’imbarcazione.

Qualora, invece, le imbarcazioni da diporto siano messe a disposizione in uno Stato diverso da quello di stabilimento del prestatore, si applicheranno i criteri previsti, per gli altri mezzi di trasporto, dalla precedente lettera e), ovvero la regola del committente, con previsione di verifica del luogo di utilizzazione del servizio.

Si precisa che le nuove regole di territorialità, in vigore dal 1° gennaio 2013, riguardano esclusivamente locazioni, leasing e noleggi a lungo termine (e non quelli a breve termine). Restano quindi uguali le regole di territorialità di tali servizi:

  • B2C a breve termine ex art. 7-quater, co.1, lett. e) DPR 633/1972;
  • B2B a lungo termine ex art. 7-ter, co.1 DPR 633/1972.

Resta inoltre uguale il criterio di individuazione della durata dei noleggi ex art. 7 lett. g) DPR 633/1972: 

  • a breve termine è il noleggio/locazione con possesso o l’uso ininterrotto del mezzo di trasporto per un periodo non superiore a 30 giorni, prolungato a 90 giorni in caso di imbarcazione;
  • a lungo termine è il noleggio/locazione con possesso o l’uso ininterrotto del mezzo per periodi superiori a 30 gg o 90 gg.

Ex art. 39, par. 1, Reg.(CE) 282/2011, la durata del possesso o dell’uso ininterrotto del mezzo di trasporto è determinata sulla base del contratto concluso fra le parti.

TERRITORIALITA’: nuova pubblicazione dei Dottori Commercialisti sui servizi

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Sul sito del CNDCEC è stato pubblicato in data 14/11/2012 un nuovo documento, “Integrazione nuova territorialità IVA sui servizi”, ad opera della Commissione di Studio Fiscalità dell’Area Enti Pubblici.

Vengono affrontati in particolar modo i seguenti temi dal punto di vista degli Enti Locali:

  • il momento di effettuazione del servizio;
  • l’integrazione delle fatture UE;
  • la mancata iscrizione al VIES (che diventa addirittura un vantaggio per l’Ente!);
  • la territorialità relativa alle manifestazioni fieristiche.

>>>> Scarica il documento “Integrazione nuova territorialità IVA sui servizi”