IVA su nautica da diporto: utilizzo nel territorio UE – CM 43/E/2011

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Fonte: Eutekne.info

Autori: S. Cerato e A. Durante

Data: 03/10/2011

Con la CM 43/E/2011, l’Agenzia delle Entrate ha fornito importanti chiarimenti sull’applicazione dell’IVA per la prestazione di servizi di noleggio – sia a breve che a lungo termine – e di locazione di unità da diporto: infatti, erano state sollevate diverse questioni a riguardo da UCINA, l’Associazione di categoria del settore nautico per i problemi applicativi legati agli artt. 7-quater e 7-sexies DPR 633/1972.

È opportuno premettere che, in linea generale, la territorialità delle prestazioni di servizi relative alla locazione di mezzi di trasporto, tra cui rientrano le unità da diporto (sul punto, si veda anche il Reg.(CE)282/2011), è disciplinata dalle seguenti disposizioni del DPR 633/1972:

  • art. 7-quater, lett. e), per le locazioni a breve termine (di durata non superiore a 90 giorni per le unità da diporto), per le quali rilevano il luogo di messa a disposizione del mezzo ed il luogo di utilizzo dello stesso, a prescindere dalla natura del committente (soggetto passivo d’imposta o privato);
  • art. 7-sexies, lett. e), per le locazioni non a breve termine, per le quali, tuttavia, i criteri ivi indicati sono applicabili solamente in presenza di committente non soggetto passivo d’imposta, mentre laddove tale committente sia soggetto passivo, la regola applicabile è quella generale ex art. 7-ter, e quindi l’imposta è applicabile nel luogo di stabilimento del committente.

Nella CM 43/E/2011 viene sin da subito chiarito che le percentuali forfetarie già indicate nella CM 49/E/2002 – poi integrata dalla CM 38/E/2009 – per individuare la percentuale di utilizzo del mezzo di trasporto all’interno delle acque nazionali, rimangono valide anche per la tassazione ai fini IVA delle prestazioni di servizi all’interno della Comunità europea. È opportuno ricordare che, nei documenti in parola, ai fini di una corretta applicazione della normativa, per “acque territoriali” si intendono quelle comprese nel limite delle 12 miglia marine dalla costa e che la percentuale di utilizzo, al di fuori delle acque nazionali, è stata commisurata in relazione alla lunghezza dell’imbarcazione ed al tipo di propulsione.
In particolare, le citate percentuali sono applicabili qualora il noleggio o la locazione a breve termine del mezzo preveda la messa a disposizione in Italia e l’utilizzo all’interno del territorio della Comunità europea.

È possibile, inoltre, definire la base imponibile con il metodo forfetario anche nel caso in cui le prestazioni di servizi in parola – che vengano rese non a breve termine, ovvero per più di 90 giorni – abbiano un committente non soggetto passivo d’imposta, ossia un privato, e l’unità da diporto sia utilizzata sempre all’interno del territorio comunitario; mentre, se la locazione a lungo termine viene prestata nei confronti di un soggetto passivo d’imposta – come imprese, professionisti o società – si applicherà la regola generale di tassazione nel Paese di stabilimento del committente stesso (regola generale dell’art. 7-ter).

Il noleggio fuori dall’Italia si considera anche fuori campo IVA

Al contrario, è stato precisato che il noleggio – e la messa a disposizione – a breve termine di un’imbarcazione all’interno di un territorio della comunità, ma comunque fuori dall’Italia, si considera operazione fuori campo IVA ed è altresì esclusa dall’obbligo di emissione della fattura e di inclusione dell’operazione negli elenchi INTRASTAT. In altre parole, se l’unità di diporto non viene né utilizzata, né tantomeno messa a disposizione del destinatario nel territorio nazionale, la prestazione del servizio è irrilevante territorialmente.

Un’ulteriore precisazione è stata fornita al ricorrere dell’ipotesi – disciplinata all’art. 7-quater, lett. e) DPR 633/1972 – di noleggio, sempre a breve termine, di un’imbarcazione al di fuori della Comunità europea, ma con transito all’interno delle acque territoriali italiane. L’Agenzia delle Entrate ha escluso che, al ricorrere di tale ipotesi, si possa applicare la percentuale forfetaria che era stata prevista dalla CM n. 11/420390 del 7 marzo 1980, in misura pari al 5% del trasporto complessivo. In realtà, le prestazioni di servizi cui si riferisce detta circolare rimandano alla disciplina del previgente art. 7, comma 4, lett. f) del DPR n. 633/72 e , quindi, come ha giustamente osservato l’Amministrazione finanziaria, si tratta di indicazioni fornite in relazione ad operazioni aventi natura diversa da quelle – oggetto del quesito – derivanti da contratti di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili di mezzi di trasporto”.

IVA sulla nautica da diporto: CM 43/E/2011 territorialità e non imponibilità

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Fonte: Eutekne.info

Autore: M. Damasco

Data: 30/09/2011

Il regime di non imponibilità IVA, ex art. 8-bis DPR 633/1972, può essere fruito anche in caso di attività di locazione delle imbarcazioni da diporto. Lo ha chiarito la CM 43/E/2011 dell’Agenzia delle Entrate, in risposta a una serie di questioni di carattere interpretativo poste dall’Associazione di categoria del settore della nautica da diporto. I quesiti posti riguardano la territorialità delle prestazioni di servizi (art. 7 DPR 633/1972) e il regime di non imponibilità (art. 8-bis DPR 633/1972).

Per ciò che concerne la territorialità, la CM 43/E/2011 precisa innanzitutto che le percentuali presuntive di tassazione, ai fini IVA, dei corrispettivi relativi a prestazioni di locazione, compresa quella finanziaria, noleggio e simili delle unità da diporto, rese da soggetti identificati ai fini IVA in Italia, indicate con la CM 49/E/2002, poi integrata dalla CM 38/E/2009, possono ritenersi valide anche per le prestazioni di servizi di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili, a breve termine, di mezzi di trasporto messi a disposizione del destinatario in Italia e utilizzati all’interno del territorio comunitario (art. 7-quater, lett. e), primo periodo DPR 633/1972) e delle medesime prestazioni, non a breve termine, rese da prestatori stabiliti in Italia a committenti non soggetti passivi d’imposta e sempre che siano utilizzate nel territorio della Comunità (art. 7-sexies, lett. e) del DPR 633/1972).

Inoltre, per le prestazioni di noleggio a breve termine con messa a disposizione dell’imbarcazione nel territorio di altro Stato membro della Comunità europea non c’è obbligo di fatturazione, né d’indicazione nel modello INTRASTAT, poiché non figurano tra quelle qualificate dalla norma come territorialmente rilevanti in Italia. Nel caso, invece, di noleggio a breve termine con messa a disposizione al di fuori del territorio della Comunità, per determinare il periodo di utilizzo entro le acque territoriali italiane, non si può applicare la percentuale forfetaria del 5% prevista dalla circolare ministeriale n. 11/420390 del1980, in quanto antecedente alle modifiche apportate dal DLgs. n. 18/2010.

Per quanto riguarda, invece, il regime di non imponibilità previsto dall’art. 8-bis del DPR 633, la circ. 43 lo “estende” all’attività di locazione delle unità da diporto. In origine, infatti, il primo comma, lett. a) del citato art. assimilava alle cessioni all’esportazione le cessioni di navi destinate all’esercizio di attività commerciali, escludendo le unità da diporto di cui alla L. n. 50/71. Considerando, però, il successivo art. 2 DLgs. 171/2005 (Codice della nautica da diporto), l’Agenzia ritiene che il regime di non imponibilità possa estendersi, sempre che il committente utilizzi il mezzo per l’esercizio dell’attività commerciale. Nel caso, però, di prestazioni di locazione e noleggio rese nei confronti di non soggetti d’imposta (privati), i relativi canoni, se territorialmente rilevanti, scontano l’IVA con aliquota ordinaria. Per la Corte di Giustizia UE (causa C-116/10), infatti, se una nave viene data in locazione a persone che la utilizzano esclusivamente a fini di diporto e non a scopo di lucro, la prestazione di locazione non soddisfa le condizioni di esenzione poste dall’art. 15, punto 5 della sesta Direttiva IVA, ora trasfuso nell’art. 148 della Direttiva 2006/112/CE.

Più complesso il discorso relativo alle prestazioni effettuate nei confronti di soci. L’Agenzia chiarisce in primo luogo che, ex art. 4, co. 5, terzo periodo, lett. a) DPR 633/1972, non costituisce attività commerciale la gestione di unità da diporto, da parte di società o enti, che consente a soci e partecipanti il godimento del bene, personale o familiare, gratuitamente o verso un corrispettivo inferiore al valore normale. Inoltre, ai sensi della Direttiva 2006/112/CE, l’attività economica è diretta a conseguire introiti stabili e non c’è carattere commerciale se l’attività è rivolta esclusivamente a permettere al socio l’uso personale di determinati beni, anche se a valore di mercato. La CM 43/E/2011 fissa però un paletto alla non imponibilità anche nell’ipotesi in cui l’attività commerciale sia svolta nei riguardi sia di soci e/o familiari e/o affini (soggetti riconducibili al “soggetto imprenditore”), sia di altri soggetti: tale regime, infatti, può applicarsi solo se l’attività è resa in prevalenza nei confronti di soggetti diversi dai soci. A livello quantitativo, il requisito della prevalenza sussiste qualora, per il periodo d’imposta in corso, nel biennio precedente la percentuale delle operazioni rese a terzi rappresenti la maggioranza, sulla base dell’ammontare dei corrispettivi e dei giorni di utilizzo dell’unità da diporto. Possono comunque essere valutati altri elementi, in caso di mancato soddisfacimento di tale requisito.

Infine, non sono imponibili le forniture di carburante e dotazioni di bordo necessarie sia per il noleggio che per le attività accessorie, ma il beneficio non è applicabile né ai costruttori di imbarcazioni, né ai cantieri che effettuano riparazioni e manutenzioni. La non imponibilità vale poi anche se l’attività commerciale è esercitata con unità da diporto iscritte in un Registro diverso da quello internazionale, purché tenuto da Capitanerie di porto, Uffici circondariali marittimi o della motorizzazione civile.

IVA sulla nautica da diporto: CM 43/E/2011

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Fonte: Fisco Oggi

Autore: Redazione Fisco Oggi

Data: 29/09/2011

Le unità da diporto nelle acque UE
Le percentuali forfetarie IVA previste per il presunto utilizzo delle imbarcazioni da diporto nelle acque territoriali comunitarie ([download id=”6709″]), si possono applicare sia ai corrispettivi di locazione (noleggio e simili) a breve termine, sia nel caso in cui la locazione (noleggio e simili) non sia a breve termine (art. 7-quater lett. e), art. 7-sexties lettera e), DPR 633/1972). È il primo dei chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate con [download id=”6711″].

IVA sul noleggio a breve termine
Sulla territorialità delle prestazioni di servizi ai fini IVA, l’Agenzia risponde, poi, a due quesiti sul noleggio a breve termine delle imbarcazioni.

Con il primo viene chiesto se, nell’ipotesi in cui l’imbarcazione sia messa a disposizione nel territorio di uno Stato membro, le prestazioni scontino l’IVA: la circolare, al riguardo, precisa che l’operazione non è soggetta a IVA in Italia e, inoltre, non vi è obbligo di fatturazione, né l’operazione va indicata nel modello Intrastat.
Con secondo quesito si chiede se, nel caso in cui l’imbarcazione sia messa a disposizione al di fuori del territorio UE, si può applicare, per il periodo di utilizzo entro le acque italiane, la percentuale forfetaria prevista dalla circolare ministeriale in tema di trasporti marittimi (n. 11/420390 del 7 marzo 1980), che ha fissato l’IVA nella misura del 5% del trasporto complessivo. L’Agenzia chiarisce che la predetta circolare si riferisce a operazioni diverse dalla locazione di mezzi di trasporto, oggetto del quesito. Per queste prestazioni di servizi, dunque, si deve escludere l’applicazione del forfait previsto in tema di trasporti internazionali.

La non imponibilità apre alla locazione
Nell’esercizio di attività commerciali entra anche la “locazione” delle imbarcazioni di diporto, con la conseguente possibilità di fruire del regime di non imponibilità ex art. 8-bis DPR 633/1972. L’apertura, rispetto alle precedenti interpretazioni, che attraevano nel beneficio della non imponibilità le unità impiegate in attività di “noleggio” (lasciando, appunto, fuori la locazione), fa seguito alla rinnovata normativa di settore, con l’art. 2 Dlgs 171/2005 (Codice della nautica di diporto) che considera commerciali le attività in cui l’imbarcazione “a) è oggetto di locazione e noleggio, b) è utilizzata per l’insegnamento professionale della navigazione da diporto, c) è utilizzata da centri di immersione e di addestramento subacqueo come unità di appoggio per i praticanti immersioni subacquee a scopo sportivo o ricreativo“.

Canoni a privati con IVA
Strettamente collegato al precedente chiarimento è quello relativo alla possibilità di estendere la non imponibilità, ex art.8-bis DPR 633/1972, alle prestazioni di noleggio e locazione rese nei confronti di privati (non soggetti d’imposta). La risposta è stata perentoria: se una nave viene data in locazione a persone che l’utilizzano esclusivamente a fini di diporto e non a scopo di lucro, al di fuori di qualsiasi attività economica, la prestazione di locazione non soddisfa le condizioni esplicite di esenzione dall’IVA poste dall’articolo 15, punto 5, della sesta direttiva (Corte di giustizia, sentenza 18 ottobre 2007, causa C-97/06). Principio chiaro, in base al quale i canoni di noleggio e locazione, effettuati nei confronti di privati, scontano l’IVA ordinaria (se ovviamente l’operazione può considerarsi territorialmente rilevante). Così come soggette all’imposta sono eventuali altre prestazioni che, seppur definibili “commerciali” dalla legge sulla nautica di diporto, sono rese in favore di privati.

Noleggio e locazione a soci. Occhio alla prevalenza
Può considerasi commerciale, con la conseguente applicazione del regime di non imponibilità, l’attività di noleggio effettuata dalla società proprietaria di unità da diporto, adibita a uso commerciale, nei confronti di propri soci ma comunque a canoni di mercato?
E’ per rispondere a questa domanda che è arrivato da parte dell’Agenzia il chiarimento più approfondito e articolato. Procediamo per gradi.
Detto che c’è mancanza assoluta di attività economica ogni volta in cui la società sia messa su solo per acquistare senza IVA beni destinati esclusivamente a essere messi a disposizione dei soci persone fisiche o dei loro familiari (con lo stesso articolo 4, co. 5, DPR 633/1972 che, proprio in riferimento – fra l’altro – alle unità di diporto, specifica che non dà luogo ad attività commerciale la gestione delle stesse, da parte di società o enti, quando soci e partecipanti possono “godere” del bene, anche indirettamente, per fini personali o familiari, gratuitamente o verso un corrispettivo inferiore al valore normale), l’Agenzia piazza un altro vincolo: per l’applicabilità del regime di “non imponibilità” (il più volte citato articolo 8-bis) alle cessioni di imbarcazioni destinate all’esercizio di attività commerciali ed esteso, ricorrendone i presupposti, a quelle di motori e pezzi di ricambio, di beni destinati a dotazione di bordo e al vettovagliamento dell’imbarcazione, nonché a tutta una serie di prestazioni, non basta che l’attività possa considerarsi commerciale.

Più chiaramente, la società che effettua prestazioni di noleggio e locazione dell’imbarcazione sia nei confronti di terzi sia nei confronti di soci, familiari e/o affini (o di persone comunque in qualche modo riconducibili al “soggetto imprenditore”), a canoni di mercato, può acquisire la soggettività passiva IVA, ma non è detto possa anche beneficiare del regime di non imponibilità. A tal fine è necessario verificare, quantitativamente, che l’attività è resa prevalentemente nei confronti di soggetti diversi dai soci.
Ma come testare tale “prevalenza”, che, peraltro – è precisato – va accertata per singola unità di diporto e non in relazione all’intero “parco barche”? La circolare dà, in prima battuta, come parametri i giorni di utilizzo dell’unità da diporto e l’ammontare dei corrispettivi fatturati, da monitorare in relazione al biennio precedente. (o in via presuntiva, per le nuove attività).

Qualora, comunque, sulla base di tali parametri quantitativi, l’attività verso terzi dovesse risultare non prevalente, potranno essere interpretati altri elementi, che, in una valutazione d’insieme, possono aprire alla non imponibilità. In tal senso, la verifica dovrà individuare se:

  • l’unità da diporto è affidata ad un broker indipendente per il noleggio e/o la locazione nei confronti di soggetti terzi a prezzi di mercato
  • l’attività di noleggio e/o locazione dell’unità da diporto è pubblicizzata su riviste specializzate (gratuite o a pagamento)
  • è dimostrato l’effettivo svolgimento di attività di negoziazione con soggetti terzi, indipendentemente dall’effettiva stipulazione di contratti.

IVA CHARTERING NAUTICO: non conformità alla normativa UE

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Fonte: eutekne.info

Autore: M. Peirolo

Data: 25/05/2011

L’attuale art. 8-bis DPR 633/1972, lett. a), considera non imponibili ai fini IVA, in quanto assimilate alle cessioni all’esportazione, “le cessioni di navi destinate all’esercizio di attività commerciali o della pesca (…), escluse le unità da diporto ex L. 11 febbraio 1971, n. 50”. La successiva lett. e) estende l’agevolazione, tra l’altro, alla locazione e al noleggio delle suddette navi, purché ad uso non diportistico.

La norma non è conforme all’art. 148, par. 1, lett. a) e c), Direttiva n. 2006/112/CE: sul piano comunitario, l’esenzione si applica alle “navi adibite alla navigazione in alto mare e al trasporto a pagamento di passeggeri o utilizzate nell’esercizio di attività commerciali, industriali e della pesca”. Il criterio della “navigazione in alto mare” si riferisce non solo alle navi adibite al trasporto a pagamento di passeggeri, ma anche alle navi impiegate nell’esercizio di attività commerciali, industriali e della pesca (Corte di Giustizia UE, cause riunite da C-181/04 a C-183/04).

Per tale ragione la Commissione UE, nei confronti sia della Francia (caso n. 2008/2287), sia dell’Italia (caso n. 2008/4219) ha avviato la procedura di infrazione ex art. 258 del Trattato sul funzionamento dell’Unione europea. Con il comunicato stampa del 19 maggio 2011, la Commissione UE ha ufficialmente chiesto all’Italia di modificare l’art. 8-bis DPR n. 633/1972, posto che l’illegittima applicazione estensiva delle esenzioni determina una distorsione tra gli Stati membri, sotto forma di mancata riscossione della quota-parte di IVA di competenza del bilancio della UE. La Francia, invece, dal 1° gennaio 2011 ha modificato la propria legislazione (cfr. art. 262 Code Général des Impôts, riformulato dall’art. 70 L. n. 1658/2010).

L’Italia adesso ha due mesi di tempo per uniformarsi alla Direttiva UE, in caso contrario, la Commissione potrà adire la Corte di Giustizia, ex art. 226 del Trattato CE, affinché sia dichiarata inadempiente. Le necessarie modifiche sono contenute nell’art. 1 del DDL approvato dal Consiglio dei ministri il 4 febbraio 2011, successivamente incorporate nell’art. 11 del DDL Comunitaria per il 2010.

In base all’art. 86 della Convenzione delle Nazioni Unite sul Diritto del Mare del 10 dicembre 1982 (c.d. Convenzione di Montego Bay), ratificata con L. n. 689/1994, per “alto mare” s’intendono “tutte le aree marine non incluse nella zona economica esclusiva, nel mare territoriale o nelle acque interne di uno Stato, o nelle acque arcipelagiche di uno Stato-arcipelago”.

Il criterio della navigazione in alto mare, come anticipato, si applica anche al noleggio e alla locazione di navi adibite al trasporto a pagamento di passeggeri o utilizzate nell’esercizio di attività commerciali, industriali e della pesca. Come si desume dal caso Bacino Charter Company, anche le unità da diporto beneficiano dell’esenzione se, oltre alla navigazione d’alto mare, sono impiegate nell’attività economica svolta dall’utilizzatore. L’agevolazione resta preclusa quando la nave sia locata o noleggiata per fini di diporto, cioè per scopi sportivi o ricreativi e senza fini di lucro (causa C-116/10).

Per le navi e le imbarcazioni da diporto, la normativa UE non richiede ulteriori condizioni per il riconoscimento dell’esenzione. Per contro, l’Agenzia delle Entrate ha, in più occasioni, precisato che la non imponibilità dell’art. 8-bis presuppone – in linea con l’art. 2, co.2, DLgs. 171/2005 – che l’utilizzazione commerciale risulti, allo stesso tempo, dai registri di iscrizione e dalla licenza di navigazione (RM 94/E/2002 e RM 95/E/2008). A maggior ragione, quindi, il regime agevolato si applica alle unità da diporto iscritte nel Registro Internazionale (di cui all’art. 1 del DL n. 457/1997, convertito, con modificazioni, dalla L. n. 30/1998), in quanto le stesse – per definizione – non possono che svolgere un’attività commerciale (RM 95/E/2008): si tratta, nello specifico, delle navi con scafo di lunghezza superiore a 24 metri e comunque di stazza lorda non superiore alle 1.000 tonnellate, adibite alla navigazione internazionale esclusivamente al noleggio per finalità turistiche.

La portata delle citate iscrizioni e annotazioni andrebbe opportunamente verificata sul piano comunitario, posto che – dall’insegnamento della Corte UE – si evince la prevalenza della sostanza sulla forma. Per questa ragione, inoltre, l’utilizzazione commerciale delle unità da diporto dovrebbe essere detassata a prescindere dal contratto da cui discende l’uso (noleggio o locazione).

La diversa indicazione dell’Agenzia delle Entrate, che agevola il noleggio, ma non la locazione (RM 94/E/2002 e RM 95/E/2008), andrebbe quindi rivisitata in quanto:

  • la Direttiva comunitaria non riconosce l’esenzione in funzione del destinatario;
  • l’art. 2, co. 1, D.Lgs. 171/2005 qualifica come commerciale la c.d. attività di “charteraggio”, avente cioè per oggetto il noleggio e la locazione di unità da diporto, peraltro anche se battenti bandiera comunitaria.