IVA: nella frode carosello l’onere della prova ricade sul contribuente

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Fonte: Fisco Oggi – sentenza Cassazione n.15741/2012

Data: 02/10/2012

Autore: S. Ungaro

Tocca al contribuente beneficiario della frode dimostrare di non aver detratto l’Iva abusivamente e di non essere stato coinvolto consapevolmente nell’operazione carosello.

In caso di interposizione fittizia, non spetta all’Agenzia delle Entrate dare prova dell’accordo simulatorio tra l’effettivo fornitore della merce, la cartiera che ha emesso le fatture e l’effettivo acquirente. L’onere probatorio grava, invece, sul contribuente acquirente, che è tenuto a dimostrare anche la sua estraneità al disegno fraudolento.
E’ quanto emerge dalla sentenza della Corte di cassazione n. 15741 del 19 settembre.

Il fatto
L’Agenzia delle Entrate aveva notificato a una società per azioni un avviso di accertamento, rettificando la dichiarazione Iva del 2000.
La contestazione riguardava la detrazione dell’imposta, ritenuta collegata a operazioni soggettivamente inesistenti e fatturate al contribuente da “cartiere” costituite al solo scopo di frodare l’Iva, interponendosi fittiziamente tra i reali fornitori esteri e le società acquirenti nazionali.
I giudici tributari, in primo e secondo grado, avevano accolto il ricorso della società perché, a loro avviso, l’ufficio, che aveva fondato la propria pretesa tributaria sulla prospettazione di un’interposizione fittizia, non era riuscito a dare prova dell’accordo simulatorio tra reale cedente, reale cessionario e soggetto fittiziamente interposto.
In particolare, secondo i giudici, l’Amministrazione finanziaria non era stata in grado di provare la frode né poteva ritenersi sufficiente a dimostrare il coinvolgimento del ricorrente in un disegno fraudolento il solo intrattenimento di rapporti con un fornitore abituale evasore.

La pronuncia della Corte di cassazione
La Corte suprema, accogliendo il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, ha invece annullato, con la sentenza n. 15741 del 19 settembre, la pronuncia di appello.
Ai giudici di merito è stato contestato un errore di fondo ovvero l’aver ignorato l’elaborazione giurisprudenziale tributaria in materia di elusione, la quale è basata non sulla simulazione ma sull’abuso di strumenti giuridici formali in assenza della concreta sostanza economica a essi corrispondente al fine di utilizzarne gli effetti per eludere l’imposizione.
Nel caso della frode carosello, come ha precisato la Cassazione, il passaggio intermedio non corrisponde a un’effettiva intermediazione commerciale, ma alla finalità di far apparire acquirente e quindi cessionario un evasore per potersi successivamente avvantaggiare del non pagamento dell’Iva da parte sua.

La distinzione fra fatture soggettivamente inesistenti e frodi carosello
Al riguardo, la Suprema corte ha fornito un’interessante distinzione tra fatture per operazioni soggettivamente inesistenti e frodi carosello, soffermandosi sulla ripartizione dell’onere probatorio tra Fisco e contribuente.
Nella prima ipotesi, la fornitura è stata acquisita effettivamente dal contribuente, ma è stata fornita da un soggetto diverso dal fatturante.
L’Iva che il cessionario assume di aver pagato al cedente per la transazione fittizia (e cioè per la cessione non effettuata da quel preteso cedente) non è detraibile, perchè pagata a un soggetto non legittimato alla rivalsa né obbligato al pagamento dell’imposta.
In tal caso, l’onere della prova grava sul contribuente acquirente che, per detrarre l’Iva, deve dimostrare di non essere stato a conoscenza del fatto che il fornitore effettivo non era il fatturante ma un altro (Cassazione, sentenza 8132 dell’11 aprile 2011).
Al Fisco, invece, per escludere la detraibilità dell’imposta, occorre provare, anche tramite presunzioni, che la cessione non è stata effettivamente operata dal fatturante.

Nella frode carosello, invece, il fatturante, almeno formalmente, è il fornitore effettivo, ma l’operazione si iscrive in un disegno fraudolento volto a evadere l’imposta.
L’Iva che figura pagata al cedente in via di rivalsa non è detraibile dato che a essa, con la consapevolezza o la partecipazione del cessionario, non corrisponde né un versamento all’erario né un’attività economica effettiva, in quanto il trasferimento all’intermediario formale ha il solo scopo abusivo di avvantaggiarsi della detrazione.
In questo secondo caso, deve essere il Fisco, anche mediante presunzioni, a provare gli elementi di fatto che concretizzano la frode e la partecipazione consapevole del contribuente al reato.

Conclusioni
Tuttavia, la Corte di cassazione, evidenziando che spesso le due pratiche fraudolente sono commesse contemporaneamente, ha ritenuto che, anche nell’ipotesi in cui dovrebbe essere il Fisco a dare prova del coinvolgimento dell’acquirente, grava in realtà su quest’ultimo l’onere di dimostrare “la verità dell’inverosimile”, ovvero l’interposizione fittizia fra l’effettivo fornitore della merce e le cartiere nonché la sua estraneità al disegno fraudolento.
Infatti, come ribadito dai giudici, nelle frodi carosello il meccanismo dell’operazione e gli scopi che la stessa si propone fanno presumere la piena conoscenza della frode e la consapevole partecipazione all’accordo simulatorio del beneficiario finale.
Ciò comporta, ai sensi dell’articolo 17, della direttiva 77/388/Cee/1977, che l’Iva assolta dal medesimo beneficiario nelle operazioni commerciali con la società filtro non è detraibile (articolo 19 del Dpr 633/1972), anche se tali cessioni sono state effettivamente compiute e le relative fatture, al pari dell’intera documentazione contabile, sembrano perfettamente regolari (Cassazione, sentenza 867/2010).

E’ imperativo, al riguardo, il richiamo all’articolo 17 della direttiva Cee 388/77 del 17 maggio 1977, ove si afferma il principio d’indetraibilità dell’Iva assolta in corrispondenza di comportamenti abusivi, volti cioè a conseguire il solo risultato del beneficio fiscale, senza una reale e autonoma ragione economica giustificatrice della catena di cessioni successive.
Peraltro, sia la giurisprudenza comunitaria che nazionale hanno più volte ribadito il principio generale secondo cui il contribuente non può trarre indebiti vantaggi fiscali dall’utilizzo di strumenti giuridici privi di ragioni economicamente apprezzabili e diretti unicamente a conseguire tali indebiti vantaggi (Cge C-419/02/2006; Cassazione, sentenze 10352/2006 e 30057/2008).

Quindi, non avendo la società acquirente adempiuto al proprio onere probatorio, dimostrando, in presenza di fatture soggettivamente inesistenti, di non aver partecipato all’accordo simulatorio,la Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell’Amministrazione finanziaria e ha negato al contribuente la detrazione dell’Iva relativa agli acquisti allo stesso fatturati dalle società cartiere.

INTRA UE: controlli incrociati ad operatori intra UE con il VIES

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L’Agenzia delle Entrate, con [download id=”6655″], ha affermato che l’attività di controllo nel campo dell’IVA intracomunitaria presenta nel 2011 particolare significatività, alla luce delle novità introdotte ex D.Lgs. 18/2010 di recepimento delle direttive comunitarie che hanno modificato la direttiva 2006/112/CE (luogo delle prestazioni di servizi e sistema comune dell’IVA per combattere le frodi connesse alle operazioni intracomunitarie), nonché con riferimento alla procedura di autorizzazione ad effettuare le operazioni intracomunitarie ex art. 27 DL 78/2010 e dei provvedimenti di attuazione 188376 e 188381 del 29/12/2010.

In particolare, l’introduzione, a decorrere dal 2010, dell’obbligo di presentazione degli elenchi Intra dei servizi resi e ricevuti in ambito intracomunitario da soggetti passivi IVA, integra con nuovi elementi informativi la base dati VIES delle operazioni intracomunitarie e le applicazioni ad essa collegate.

Gli strumenti già disponibili rendono possibile il controllo dell’avvenuto adempimento dichiarativo, in termini formali e sostanziali, mediante la consultazione dei dati dichiarati nei modelli Intra presentati dagli operatori nazionali e il loro incrocio con le informazioni fornite dagli altri Stati membri UE attraverso il sistema VIES.

In particolare, verrà controllata la corrispondenza/congruenza tra i dati dichiarati tramite il modello “Intra2 Acquisti” presentato dall’operatore italiano e gli Intra relativi alle vendite effettuate e dichiarate in altri Stati membri dai rispettivi operatori, comunicate su base mensile/trimestrale.

Inoltre, a breve verranno rese disponibili due nuove applicazioni di supporto alle attività di controllo in esame:

  • Servizio di consultazione Elenchi riepilogativi Intra nazionali presentati attraverso una specifica area informativa nell’applicazione SERPICO;
  • Index Controlli IVA, all’interno del portale INDEX , in grado di fornire liste di operatori commerciali, selezionati in base all’incrocio delle dichiarazioni Vendite/Acquisti con altre fonti informative dell’Anagrafe tributaria sulla base di criteri di rischio evasivo.

Per consentire i controlli finalizzati all’inserimento nel VIES dei soggetti autorizzati all’effettuazione delle operazioni intracomunitarie dei contribuenti che ne hanno fatto richiesta, è stata rilasciata una apposita sezione della procedura informatica ARCA (Analisi del Rischio dei Contribuenti Anomali), denominata ARCA VIES, riguardo alla quale sono già state impartite prime indicazioni operative in merito ai controlli da effettuarsi con l’ausilio di tale strumento e degli altri comunque utili a valutare la posizione del contribuente e l’eventuale necessità di denegare o revocare l’autorizzazione. Si evidenzia la particolare rilevanza di tali attività di controllo nell’ambito dell’azione preventiva di contrasto alle frodi IVA.

INTRA UE: reverse charge cellulari dal 1° aprile 2011

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A partire dal 1° aprile 2011 sarà obbligatorio applicare il reverse charge sulle cessioni di:

  • cellulari (non anche ai relativi componenti ed accessori),
  • dispositivi a circuito integrato (microprocessori e unità centrali di elaborazione prima della loro installazione in prodotti destinati al consumatore finale),

nei confronti di imprese e professionisti.

In pratica il reverse charge riguarderà solo gli acquisti effettuati nella fase distributiva precedente il commercio al dettaglio, tra operatori all’ingrosso, ovvero tra grossisti e dettaglianti, dato che sono esclusi in generale dalla previsione normativa i professionisti e le imprese che effettuano gli acquisti presso i dettaglianti e che, pertanto, continueranno a vedersi normalmente applicata l’IVA in fattura.

La decorrenza del nuovo obbligo è stata stabilita dalla CM 59/E/2010, a seguito della decisione del Consiglio UE 22 novembre 2010 con la quale l’Italia (insieme ad Austria e Germania), è stata autorizzata ad applicare il reverse charge per le vendite dei beni ex art. 17, co.6, lett. b) e c) DPR 633/1972.

MODALITA’ EMISSIONE FATTURA

Le modalità sono le seguenti:

  • la fattura del cedente va emessa senza addebito dell’IVA ex art.17, co.6, DPR 633/1972, indicando anche la Decisione del Consiglio UE n. 2010/710/UE;
  • il cessionario integra la fattura ricevuta con l’indicazione dell’aliquota e della relativa imposta, annotando il documento nel registro fatture emesse (o dei corrispettivi), entro il mese di ricevimento o anche successivamente, ma comunque entro 15 giorni dal ricevimento e con riferimento al relativo mese; ai fini della detrazione, la fattura integrata va annotata nel registro degli acquisti, anteriormente alla liquidazione periodica o alla dichiarazione annuale nella quale viene esercitato il relativo diritto.

SANZIONI

Ex CM 59/E/2010, per le violazioni dell’obbligo di applicazione dell’imposta con il meccanismo del reverse charge si applica la sanzione ex art. 6,co. 9-bis DLgs. n. 471/1997:

  • dal 100 al 200% dell’imposta, con un minimo di 258 euro, a carico del cessionario che non assolve l’imposta, nonché a carico del cedente che l’abbia irregolarmente addebitata in fattura senza versarla all’Erario (responsabilità solidale per il pagamento dell’imposta e della sanzione);
  • oppure sanzione ridotta del 3%, con un minimo di 258 euro, qualora l’imposta, anche se applicata irregolarmente, sia stata comunque assolta dal cessionario o dal cedente; in tal caso, resta il diritto alla detrazione da parte del cessionario (non vale la soglia di 10.000 euro per le irregolarità commesse nei primi tre anni di applicazione della normativa, poichè, ex RM 140/E/2010, tale limite valeva per gli anni 2008, 2009 e 2010).

PROBLEMATICHE APERTE

Non sono chiare le modalità operative da adottare nei seguenti casi ipotetici, per i quali si attendono chiarimenti:

  • vendita effettuata da un grossista verso un consumatore finale che acquista i telefoni cellulari per utilizzarli all’interno della propria attività. In tal caso il venditore è un grossista e pertanto il meccanismo del reverse charge è applicabile mentre l’acquirente è il consumatore finale e, in tal caso, il meccanismo del reverse charge non è applicabile;
  • professionista che vende un circuito integrato del proprio pc usato ad una ditta di manutenzione hardware deve applicare il reverse charge oppure dovrà fatturare con IVA?
  • dettagliante che vende ad altro dettagliante che commercia nello stesso settore deve fatturare in reverse charge?

Trovate una trattazione approfondita della materia nell’e-book dello Studio “Operazioni Internazionali 1.05″, 337 pagine aggiornato al 01/03/2011, in vendita sul sito del Commercialista Telematico.

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INTRASTAT: omessa presentazione e dichiarazione fraudolenta

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Si segnala la seguente sentenza della Cassazione, nr. 8962 del 08/02/2011, in cui si stabilisce che l’omessa presentazione degli elenchi Intrastat non costituisce di per sè reato di dichiarazione fraudolenta (ex art.3 D.Lgs 74/2000): il reato in questione infatti scatta solo se viene accertata nei confronti del fisco la frode.

La frode infatti – precisa la Suprema corte – si ha quando il contribuente indichi nella dichiarazione annuale importi inferiori a quelli effettivi o elementi passivi fittizi (che  superino gli importi ivi indicati), inoltre è anche necessario il dolo specifico del fine di evadere le imposte sui redditi o sull’IVA, e che ciò avvenga sulla base di una falsa rappresentazione  delle scritture contabili e che il soggetto si sia avvalso di mezzi fraudolenti idonei ad ostacolare l’accertamento della falsa rappresentazione.

Quindi omettere la presentazione dell’Intrastat configura un illecito amministrativo, non essendo sufficiente di per sè ai fini del reato di dichiarazione fraudolenta.

La sentenza in questione riguarda una attività di importazione di auto dalla Germania.