PLAFOND: status di esportatore abituale anche senza dichiarazione annuale IVA

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L’esportatore abituale non perde il diritto ad effettuare acquisti senza applicazione dell’IVA se ha omesso di presentare la dichiarazione IVA per l’anno precedente, ma può comunque dimostrare di aver compiuto l’anno prima le operazioni  che gli attribuiscono lo status di esportatore abituale. Lo ha stabilito la C.T. R. di Torino, con sentenza  69/26 del 22 settembre 2011.

Ex art. 8, co.1, lett. c), e co.2, DPR 633/1972, gli esportatori abituali possono effettuare acquisti di beni e servizi nello Stato e importazioni di beni dall’estero senza applicazione dell’IVA, a condizione che i beni acquistati siano destinati ad  essere esportati come tali o previa trasformazione, lavorazione e simili e che i servizi siano inerenti a tali operazioni. Tale beneficio della non applicazione dell’IVA spetta entro un plafond, costituito dall’ammontare complessivo delle operazioni con l’estero (esportazioni  dirette  e  indirette, operazioni assimilate, servizi internazionali e operazioni intracomunitarie) che l’esportatore abituale ha registrato:

  • per  l’anno solare precedente (plafond fisso),
  • oppure, su opzione, per i dodici mesi precedenti (plafond mobile).

Per potersi avvalere del regime di non imponibilità sugli acquisti, nel limite del plafond, è necessario:

  • lo status di esportatore abituale se, ex art. 1 DL 746/1983, l’ammontare dei corrispettivi delle cessioni all’esportazione effettuate (art.8 lett. a) e b) DPR 633/1972), registrate nell’anno precedente, è superiore al 10% del volume d’affari  escluse le cessioni di beni in transito o depositati nei luoghi soggetti a vigilanza doganale;
  • che il contribuente che intende avvalersi della facoltà di effettuare acquisti o importazioni senza applicazione dell’imposta consegni o spedisca al fornitore o prestatore una dichiarazione d’intento.

Nel caso specifico oggetto della sentenza, l’Ufficio aveva emesso un avviso di accertamento nei confronti di un contribuente che aveva effettuato acquisti in regime di non imponibilità, ma non aveva presentato la dichiarazione annuale IVA relativa all’anno precedente, da cui si sarebbe potuto desumere il possesso dei requisiti per qualificarsi come esportatore abituale: l’Amministrazione finanziaria, pertanto, aveva disconosciuto il diritto a effettuare tali acquisti in regime di non imponibilità e aveva così determinato la maggiore IVA dovuta.

Il contribuente impugnava l’accertamento, allegando documentazione consistente in un elenco riepilogativo delle cessioni intracomunitarie effettuate l’anno precedente, rilasciato dall’Agenzia delle Dogane, dimostrando con tale materiale probatorio, di aver effettuato l’anno prima le operazioni necessarie a consentirgli di assumere la qualifica di esportatore abituale e di poter beneficiare, quindi, del regime di non imponibilità sugli acquisti dell’anno accertato: tale tesi veniva accolta dalla C.T.P. (primo grado).

L’Ufficio ricorre in appello, affermando che il diritto all’utilizzo del plafond IVA spetta solo ai soggetti che, oltre ad essere in possesso dei requisiti sostanziali, abbiano anche adempiuto alle formalità richieste dalla legge, tra cui la presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno precedente a quello a cui si riferisce l’utilizzo del plafond.

La C.T.R. (secondo grado) non ha condiviso tale assunto, stabilendo che la mancata presentazione della dichiarazione IVA dell’anno precedente non esclude dal beneficio in oggetto, e riferendosi a una sentenza della Cassazione (sentenza n. 9028/2011) che stabilisce che la sussistenza del diritto ad effettuare acquisti in regime di non imponibilità deve desumersi dal comportamento “concreto” del contribuente, purché verificabile.

Nel caso di specie, lo stesso Ufficio aveva accertato il volume d’affari del contribuente nell’anno precedente; inoltre, dalla documentazione rilasciata dall’Agenzia delle Dogane si desumeva l’ammontare complessivo delle operazioni rilevanti ai fini del plafond: in base a  tali dati, risultava chiaramente che il contribuente nell’anno precedente aveva effettuato cessioni intracomunitarie per il 47,42% del suo volume d’affari, dandogli così la qualifica di esportatore abituale per l’anno dopo (oggetto di accertamento).

Si precisa però che il riferimento alla sentenza della Cassazione fatto dalla C.T.R. di Torino parla di una fattispecie diversa rispetto all’omessa presentazione della dichiarazione IVA dell’anno prima: la Cassazione infatti, con tale pronuncia, ha solo stabilito che l’opzione per il plafond mobile, se omessa nel quadro VC della dichiarazione annuale IVA, può comunque desumersi per comportamento concludente.

TERRITORIALITA’ SERVIZI E PERFEZIONAMENTO PASSIVO

By andrea in OPERAZIONI INTERNAZIONALI, TERRITORIALITA' SERVIZI 0 Comment

Con la nota Prot. 54819/RU, l’Agenzia delle Dogane integra e completa quanto stabilito dall’Agenzia delle Entrate con la CM 37/E/2011  in materia di traffico di perfezionamento passivo.

Premessa: la Direttiva 2008/8/CE, ha introdotto rilevanti modifiche alla Direttiva 2006/112/CE in tema di territorialità delle prestazioni di servizi. Dal 1° gennaio 2010 infatti (salvo le deroghe espressamente previste), le prestazioni di servizi si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando sono rese ad un soggetto passivo ivi stabilito. In applicazione di tale regola generale, il committente nazionale soggetto passivo è tenuto ad osservare tutti gli adempimenti relativi all’applicazione dell’IVA e deve assolvere l’imposta secondo il meccanismo del reverse charge, relativamente alle prestazioni di servizio ricevute da un soggetto passivo non stabilito e territorialmente rilevanti in Italia.

La modifica in questione incide in modo sostanziale anche su talune operazioni di natura doganale. Sono infatti pervenute All’Agenzia numerose richieste di chiarimento in particolare, con riguardo alle modalità di assolvimento dell’IVA relativa alla reimportazione dei prodotti compensatori risultanti da merce comunitaria sottoposta a lavorazione fuori dal territorio della Comunità (regime di perfezionamento passivo).

In base alle norme vigenti, in tale ipotesi c’è il rischio di una duplicazione d’imposta in quanto:

a) da un lato, la merce reintrodotta nel territorio UE a seguito di perfezionamento passivo deve essere dichiarata in dogana sia al fine del pagamento del dazio che per l’applicazione dell’IVA, ex art. 67 e 69 DPR 633/1972;

b) la nuova disciplina IVA prevede che, sulla prestazione di servizi resa da un soggetto passivo non residente, l’imposta sia assolta dal committente nazionale attraverso il reverse charge.

Al fine di contemperare le esigenze doganali con quelle fiscali, l’Agenzia delle Entrate, con la CM 37/E/2011 (par. 5.1), ha precisato che i servizi di lavorazione eseguiti in un Paese terzo su beni destinati ad essere reimportati non possono essere esentati nello stato membro nel quale i medesimi servizi devono essere assoggettati ad imposta, conformemente alle nuove disposizioni. L’IVA sulla lavorazione va dunque corrisposta dal committente al momento dell’effettuazione della prestazione di lavorazione, tramite autofattura, ovvero integrazione della fattura del fornitore estero.

In virtà di tale orientamento, l’Agenzia delle Dogane precisa che al momento della reimportazione dei prodotti compensatori, ai fini dell’applicazione dell’IVA:

  • ex art. 69 DPR 633/1972, dovrà essere calcolata l’IVA in dogana in base alla normativa doganale in materia (art. 151 Reg. CEE 2913/92 e art. 591, Reg. CEE 2454/93). Da tale importo dovrà essere sottratta l’IVA già assolta sulla prestazione di lavorazione risultante dalla autofattura emessa dal committente nazionale o dall’integrazione della fattura del fornitore estero effettuata dal committente stesso.
  • qualora il committente nazionale non sia in grado di dimostrare l’avvenuto assolvimento dell’IVA sulla prestazione di lavorazione, continuerà ad essere applicata la procedura sinora seguita che prevede la liquidazione ed il pagamento dell’IVA in dogana. In tale ipotesi, al fine di rispettare l’obbligo imposto dalla disciplina fiscale, il committente nazionale provvederà ad emettere autofattura senza applicazione dell’IVA indicando, in luogo dell’aliquota e dell’imposta, la dizione “IVA assolta in dogana con documento doganale n…”.

La procedura in questione mira a scongiurare anche la possibilità che, in caso di mancata reimportazione nel territorio dello Stato, l’imposta sulla prestazione in questione non venga assolta.

L’Agenzia delle Entrate ha precisato inoltre che, qualora l’aliquota IVA del prodotto finito sia inferiore a quella ordinaria, si applicherà alla prestazione di lavorazione detta aliquota agevolata ex art. 16, co.3, DPR 633/1972, ai sensi del quale “per le prestazioni di servizi dipendenti da contratti d’opera, di appalto e simili che hanno per oggetto la produzione di beni (..), l’imposta si applica con la stessa aliquota che sarebbe applicabile in caso di cessione dei beni prodotti (..)”.

Peraltro, la sopradescritta procedura è idonea a risolvere il problema di una eventuale doppia imposizione anche con riferimento ad altre operazioni di natura doganale, ed in particolare le seguenti:

  • merce acquistata presso uno Stato extra-UE, sottoposta ad operazione di lavorazione/trasformazione in territorio extra-UE, e solo successivamente importata nella UE;
  • esportazione definitiva della merce al fine di una lavorazione/trasformazione in territorio extra-UE, senza trasferimento della proprietà, sulla scorta di una lista valorizzata ovvero di un documento di trasporto o di consegna – operazione non valida ai fini dell’art. 8 DPR 633/1972 – e successiva importazione nella UE.

Infine, per garantire uniformità di indirizzo nell’espletamento delle formalità doganali di reimportazione dei prodotti compensatori, ovvero di importazione di merce precedentemente sottoposta a lavorazione/trasformazione in territorio extra-UE, la dichiarazione doganale deve essere compilata con i seguenti accorgimenti:

  • la liquidazione dell’IVA deve avvenire nei modi ordinari ex art. 69 DPR 633/1972 ed il relativo ammontare deve essere indicato nella casella 47 del DAU, utilizzando il codice tributo 405 (imposta sul valore aggiunto relativa alle importazioni);
  • dall’ammontare a debito così determinato deve essere stornato l’ammontare dell’IVA relativa alla prestazione di lavorazione già assolta dal committente con il meccanismo del reverse charge, utilizzando a tal fine il codice tributo 407 da indicare nella casella 47 del DAU.

A tale riguardo, la tabella n. 15 allegata alla Circolare n. 45/D/2006, nella descrizione del codice tributo 407, deve considerarsi così integrata: “Imposta sul valore aggiunto non dovuta perché assolta ai sensi dell’art. 7-ter, comma 1, lett. a), del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, da detrarre dal tributo 405”.

Nella casella 44 del DAU devono essere infine indicati gli estremi del documento presentato in dogana (autofattura ovvero fattura estera appositamente integrata dal committente nazionale), che attesta l’avvenuto assolvimento dell’IVA sulla prestazione di lavorazione.

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TERRITORIALITA’ IVA e mandato con e senza rappresentanza

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Fonte: Eutekne.info

Autore: L. Cacciapaglia e F. D’Alfonso

Data: 01/09/2011

Per comprendere la disciplina IVA in materia di individuazione del luogo di imposizione delle operazioni di mandato, occorre in via preliminare distinguere le due forme in cui il mandatario può agire nei confronti dei terzi: vale a dire mandato con rappresentanza o mandato senza rappresentanza.

Nel mandato con rappresentanza, il mandatario agisce in nome e per conto del mandante, facendo ricadere, cioè, gli effetti degli atti posti in essere direttamente nella sfera giuridica del mandante, senza che alcun adempimento sia previsto in capo al mandatario. In questa ipotesi, il mandatario effettuerà nei confronti del mandante una prestazione di intermediazione (con esclusione, tuttavia, del caso in cui i servizi di intermediazione siano forniti dagli agenti immobiliari), cui si applicherà la relativa disciplina in materia di territorialità IVA. Ricordiamo, al riguardo, che costituiscono prestazioni di intermediazione (art. 30 Reg. UE n. 282/2011) sia i servizi forniti dagli intermediari che agiscono in nome e per conto del destinatario delle prestazioni intermediate, sia i servizi resi dagli stessi soggetti nei confronti del prestatore delle prestazioni intermediate.

Devono considerarsi prestazioni di intermediazione anche i servizi resi da intermediari che agiscono in nome e per conto terzi ove consistenti nella fornitura di alloggio nel settore alberghiero o in settori con funzione analoga (art. 31 del Reg. UE n. 282/2011). Sono tali, ad esempio (e non sono, invece, considerate prestazioni di servizi relativi a beni immobili), i servizi resi dalle agenzie di viaggio o da altri soggetti concernenti la prenotazione di servizi alberghieri (RM 48/E/2010). Lo stesso dicasi delle operazioni di intermediazione rese da una società italiana che raccoglie, tramite un proprio sito web, prenotazioni per ostelli e alberghi situati in Italia e in altri Paesi (RM 199/E/2008). In quest’ultima ipotesi, infatti, il mezzo elettronico costituisce un mero strumento di raccolta delle prenotazioni, utilizzato come mezzo di comunicazione, equiparabile ad un telefono o ad un fax.

Non configura, tuttavia, prestazione di servizi di intermediazione la prestazione alberghiera se compresa dall’agenzia di viaggio in un pacchetto turistico ex art. 74-ter DPR 633/1972, salvo l’ipotesi in cui il tour operator renda un servizio singolo in nome e per conto del cliente (CM 37/E/2011). Per queste operazioni sono previsti due criteri per l’individuazione del luogo d’imposizione: prestazioni di servizi rese verso soggetti passivi; prestazioni di servizi effettuate verso persone che non sono soggetti passivi.
In relazione alle prime, è prevista l’applicazione generalizzata della regola ex art. 7-ter, co. 1, lett. a) DPR n. 633/1972 per cui rilevano nel territorio dello Stato tutte le operazioni rese nei confronti di soggetti stabiliti in Italia.

Laddove, invece, destinatari delle operazioni in questione siano committenti non soggetti passivi, determinante sarà il luogo di effettuazione dell’operazione cui l’intermediazione si riferisce. Conseguentemente, saranno da considerarsi rilevanti nel territorio dello Stato le prestazioni di intermediazione in nome e per conto del cliente relative ad un’operazione principale effettuata in Italia (art. 7-sexies, co. 1, lettera a) DPR 633/1972), senza che rilevi, dunque, in alcun modo la nazionalità del prestatore o del committente del servizio.
Occorre evidenziare, infine, che nell’ipotesi di mandato con rappresentanza, sarà il mandante e non il mandatario a dover presentare gli elenchi riepilogativi INTRASTAT delle prestazioni di servizi rese/ricevute (CM 43/E/2010).

In caso di mandato senza rappresentanza, quando, cioè, il mandatario agisce per conto, ma non in nome del mandante, gli effetti giuridici dell’atto negoziale ricadono, come intuitivo, direttamente sul mandatario, il quale sarà tenuto successivamente a rendere in proprio la stessa prestazione al mandante.
In questa ipotesi, le prestazioni di servizi rese o ricevute dal mandatario senza rappresentanza costituiscono prestazioni di servizi anche nei rapporti tra il mandante e il mandatario (art. 3, terzo comma, ultimo periodo DPR 633/1972), mantenendo, dunque, la stessa natura giuridica delle prestazioni di servizi trasferite, oggetto di mandato (RM 242/2009).
Pertanto, ai fini IVA, l’individuazione del luogo di imposizione relativo alle prestazioni di servizi tra mandante e mandatario viene a dipendere dalla qualificazione soggettiva del mandante e del mandatario. Ad esempio, se un servizio è acquisito da un agente di commercio UE, questo rientra nella regola generale di territorialità (luogo del committente), talché anche il rapporto interno tra mandante e mandatario assumerà la stessa natura (CM 36/E/2010).

In base a quanto detto, in caso di mandato senza rappresentanza, sarà il mandatario e non il mandante ad essere obbligato alla presentazione dei modelli INTRASTAT.

Plafond IVA: per le violazioni conta l’anno di illegittimo utilizzo

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La Cassazione, con sentenza n. 12774 del 10/06/2011, ha affermato che le contestazioni riguardanti il plafond IVA non si riferiscono all’anno di formazione, ma a quello successivo di utilizzo del medesimo: quindi, in caso di insussistenza o superamento del plafond disponibile il termine di decadenza di quattro anni per l’accertamento decorre dall’anno in cui il plafond è stato utilizzato per acquisti senza IVA.

Il plafond è generato dalle operazioni con l’estero, con due metodi alternativi:

  • metodo solare, in cui si fa riferimento alle operazioni registrate nell’anno precedente; in tal caso il relativo utilizzo si verifica sempre nell’anno successivo a quello di creazione;
  • metodo mensile, in cui si fa riferimento alle operazioni registrate nei dodici mesi precedenti.

Il caso dibattuto si riferisce a una triangolazione in esportazione: tale operazione genera plafond sia per il primo cedente (italiano – IT1, per il quale sarà un plafond libero), sia per il promotore (anch’esso italiano – IT2, per il quale sarà un plafond in parte libero e in parte vincolato). Se, quindi, ad uno o entrambi gli operatori viene contestato il regime di non imponibilità applicato in sede di fatturazione, ad es. perché non è stata provata l’uscita dei beni fuori della UE, l’effetto è duplice: il bene ceduto si presume immesso in consumo nel territorio italiano (con il conseguente recupero dell’IVA e l’applicazione della relativa sanzione) e la cessione non assume rilevanza sia per la determinazione dello status di esportatore abituale, sia per la formazione del plafond.

Mentre il recupero dell’IVA sulla cessione (interna o all’esportazione) si riferisce all’anno di fatturazione ex art. 8, co. 1, lett. a), DPR 633/1972, la violazione consistente nell’acquisto senza applicazione dell’IVA ex art. 8, co. 1, lett. c) si nell’anno successivo: per quest’ultima infrazione, quindi, il termine di decadenza dell’accertamento da parte dell’Agenzia delle Entrate decorre dall’anno in cui l’operatore, avvalendosi illegittimamente della qualifica di esportatore abituale, ha acquistato beni senza IVA.

Si sottolinea inoltre un punto che desta perplessità della sentenza, in cui si afferma quanto segue: la non imponibilità delle operazioni effettuate nei confronti degli esportatori abituali presuppone che l’operazione sia, oggettivamente, destinata all’esportazione richiamando una precedente sentenza (n. 16819/2008) dove si afferma che il mancato trasporto/spedizione dei beni in territorio extra UE preclude il beneficio.

Si ritiene invece che l’agevolazione concessa all’esportatore abituale sia svincolata dalla destinazione dei beni acquistati; per le cessioni non imponibili ex art. 8, co.1, lett. c), DPR 633/1972, non è dunque prevista la prova dell’uscita “materiale” dei beni dalla UE e, inoltre, la dichiarazione che l’esportatore abituale invia al proprio fornitore non attesta l’intento di esportare i beni acquistati, bensì la volontà di avvalersi del beneficio di acquistare senza IVA grazie allo status posseduto.

L’Agenzia delle Entrate ha confermato questa conclusione sia prima che dopo le modifiche apportate dalla [download id=”6663″]:

  • prima, era sufficiente la “potenziale possibilità di esportazione”, tant’è che “a differenza di quanto stabilito per gli acquisti di beni destinati ad essere esportati nello stato originario, nella specie non è prevista un’ipotesi di violazione delle disposizioni regolanti il tributo, ove i beni stessi abbiano destinazione diversa dall’invio all’estero” ([download id=”6665″]);
  • dopo, l’agevolazione è subordinata esclusivamente alla qualifica di esportatore abituale dell’acquirente italiano, essendo venuta definitivamente meno la rilevanza dell’intento di esportare i beni fuori della Comunità ([download id=”6661″]).