TERRITORIALITA’ SERVIZI E PERFEZIONAMENTO PASSIVO

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Con la nota Prot. 54819/RU, l’Agenzia delle Dogane integra e completa quanto stabilito dall’Agenzia delle Entrate con la CM 37/E/2011  in materia di traffico di perfezionamento passivo.

Premessa: la Direttiva 2008/8/CE, ha introdotto rilevanti modifiche alla Direttiva 2006/112/CE in tema di territorialità delle prestazioni di servizi. Dal 1° gennaio 2010 infatti (salvo le deroghe espressamente previste), le prestazioni di servizi si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando sono rese ad un soggetto passivo ivi stabilito. In applicazione di tale regola generale, il committente nazionale soggetto passivo è tenuto ad osservare tutti gli adempimenti relativi all’applicazione dell’IVA e deve assolvere l’imposta secondo il meccanismo del reverse charge, relativamente alle prestazioni di servizio ricevute da un soggetto passivo non stabilito e territorialmente rilevanti in Italia.

La modifica in questione incide in modo sostanziale anche su talune operazioni di natura doganale. Sono infatti pervenute All’Agenzia numerose richieste di chiarimento in particolare, con riguardo alle modalità di assolvimento dell’IVA relativa alla reimportazione dei prodotti compensatori risultanti da merce comunitaria sottoposta a lavorazione fuori dal territorio della Comunità (regime di perfezionamento passivo).

In base alle norme vigenti, in tale ipotesi c’è il rischio di una duplicazione d’imposta in quanto:

a) da un lato, la merce reintrodotta nel territorio UE a seguito di perfezionamento passivo deve essere dichiarata in dogana sia al fine del pagamento del dazio che per l’applicazione dell’IVA, ex art. 67 e 69 DPR 633/1972;

b) la nuova disciplina IVA prevede che, sulla prestazione di servizi resa da un soggetto passivo non residente, l’imposta sia assolta dal committente nazionale attraverso il reverse charge.

Al fine di contemperare le esigenze doganali con quelle fiscali, l’Agenzia delle Entrate, con la CM 37/E/2011 (par. 5.1), ha precisato che i servizi di lavorazione eseguiti in un Paese terzo su beni destinati ad essere reimportati non possono essere esentati nello stato membro nel quale i medesimi servizi devono essere assoggettati ad imposta, conformemente alle nuove disposizioni. L’IVA sulla lavorazione va dunque corrisposta dal committente al momento dell’effettuazione della prestazione di lavorazione, tramite autofattura, ovvero integrazione della fattura del fornitore estero.

In virtà di tale orientamento, l’Agenzia delle Dogane precisa che al momento della reimportazione dei prodotti compensatori, ai fini dell’applicazione dell’IVA:

  • ex art. 69 DPR 633/1972, dovrà essere calcolata l’IVA in dogana in base alla normativa doganale in materia (art. 151 Reg. CEE 2913/92 e art. 591, Reg. CEE 2454/93). Da tale importo dovrà essere sottratta l’IVA già assolta sulla prestazione di lavorazione risultante dalla autofattura emessa dal committente nazionale o dall’integrazione della fattura del fornitore estero effettuata dal committente stesso.
  • qualora il committente nazionale non sia in grado di dimostrare l’avvenuto assolvimento dell’IVA sulla prestazione di lavorazione, continuerà ad essere applicata la procedura sinora seguita che prevede la liquidazione ed il pagamento dell’IVA in dogana. In tale ipotesi, al fine di rispettare l’obbligo imposto dalla disciplina fiscale, il committente nazionale provvederà ad emettere autofattura senza applicazione dell’IVA indicando, in luogo dell’aliquota e dell’imposta, la dizione “IVA assolta in dogana con documento doganale n…”.

La procedura in questione mira a scongiurare anche la possibilità che, in caso di mancata reimportazione nel territorio dello Stato, l’imposta sulla prestazione in questione non venga assolta.

L’Agenzia delle Entrate ha precisato inoltre che, qualora l’aliquota IVA del prodotto finito sia inferiore a quella ordinaria, si applicherà alla prestazione di lavorazione detta aliquota agevolata ex art. 16, co.3, DPR 633/1972, ai sensi del quale “per le prestazioni di servizi dipendenti da contratti d’opera, di appalto e simili che hanno per oggetto la produzione di beni (..), l’imposta si applica con la stessa aliquota che sarebbe applicabile in caso di cessione dei beni prodotti (..)”.

Peraltro, la sopradescritta procedura è idonea a risolvere il problema di una eventuale doppia imposizione anche con riferimento ad altre operazioni di natura doganale, ed in particolare le seguenti:

  • merce acquistata presso uno Stato extra-UE, sottoposta ad operazione di lavorazione/trasformazione in territorio extra-UE, e solo successivamente importata nella UE;
  • esportazione definitiva della merce al fine di una lavorazione/trasformazione in territorio extra-UE, senza trasferimento della proprietà, sulla scorta di una lista valorizzata ovvero di un documento di trasporto o di consegna – operazione non valida ai fini dell’art. 8 DPR 633/1972 – e successiva importazione nella UE.

Infine, per garantire uniformità di indirizzo nell’espletamento delle formalità doganali di reimportazione dei prodotti compensatori, ovvero di importazione di merce precedentemente sottoposta a lavorazione/trasformazione in territorio extra-UE, la dichiarazione doganale deve essere compilata con i seguenti accorgimenti:

  • la liquidazione dell’IVA deve avvenire nei modi ordinari ex art. 69 DPR 633/1972 ed il relativo ammontare deve essere indicato nella casella 47 del DAU, utilizzando il codice tributo 405 (imposta sul valore aggiunto relativa alle importazioni);
  • dall’ammontare a debito così determinato deve essere stornato l’ammontare dell’IVA relativa alla prestazione di lavorazione già assolta dal committente con il meccanismo del reverse charge, utilizzando a tal fine il codice tributo 407 da indicare nella casella 47 del DAU.

A tale riguardo, la tabella n. 15 allegata alla Circolare n. 45/D/2006, nella descrizione del codice tributo 407, deve considerarsi così integrata: “Imposta sul valore aggiunto non dovuta perché assolta ai sensi dell’art. 7-ter, comma 1, lett. a), del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, da detrarre dal tributo 405”.

Nella casella 44 del DAU devono essere infine indicati gli estremi del documento presentato in dogana (autofattura ovvero fattura estera appositamente integrata dal committente nazionale), che attesta l’avvenuto assolvimento dell’IVA sulla prestazione di lavorazione.

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E-BOOK OPERAZIONI INTERNAZIONALI: online la versione 1.06

By andrea in BLACK LIST, DEPOSITI IVA DOGANALI FISCALI, DOGANA, EXPORT, IMPORT, INTRA UE, INTRASTAT, OPERAZIONI INTERNAZIONALI, RIMBORSO IVA UE, TERRITORIALITA' SERVIZI, TRIANGOLAZIONI 0 Comment

E’ disponibile sul sito del Commercialista Telematico l’e-book “OPERAZIONI INTERNAZIONALI”, versione 1.06 , sesto aggiornamento al  06/09/2011.

L’e-book conta ora oltre 360 pagine, rispetto alla prima uscita di 242 pagine.

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In particolare nella versione 1.06 sono stati aggiornati:

– Cap. 1 (Introduzione e principi generali) con:

  • le aliquote IVA in vigore nella UE al 1° luglio 2011
  • il Reg. 282/2011/UE in vigore dal 1° luglio 2011
  • precisazioni dell’Agenzia Entrate (CM 37/E/2011) sulla Stabile Organizzazione e sul traffico di perfezionamento passivo;
  • precisazioni della CM 29/E/2011 ed altre risposte in tema di autofatturazione
  • la RM 80/E/2011 sul rappresentante fiscale
  • la RM 36/E/2011 e la Circolare Assonime n.13 del 02/05/2011 sull’applicazione del reverse charge per cellulari e componenti PC

– Cap. 2 (Esportazioni) con alcuni accorgimenti per gestire i rischi legati alle esportazioni, nonché con la trattazione delle procedure semplificate (domiciliata, semplificata, AEO, Esportatore autorizzato);

– Cap. 4 (Territorialità IVA prestazioni di servizi) con

  • chiarimenti della CM 37/E/2011
  • risposte delle CM 28/E/2011 e CM 29/E/2011 a diversi quesiti relativi alla territorialità

– Cap. 5 (Operazioni intra UE) con

  • la CM 39/E/2011 in materia di VIES
  • le indicazioni della CM 21/E/2011 in materia di controlli  e della CM 21/D/2011 in materia di indagini finanziarie e controlli sugli scambi intra UE
  • le attività di verifica poste in capo al prestatore del servizio ex Reg. 282/2011/UE in vigore dal 1° luglio 2011
  • le risposte della CM 28/E/2011 con la posizione dell’Agenzia delle Entrate in merito alla possibilità di effettuare alcune operazioni intra UE

– Cap. 6 (Sistema Intrastat), all’argomento viene dedicato un capitolo a parte per razionalizzare la trattazione e renderla più agevole:

  • ampliamento della trattazione delle rettifiche Intrastat

– Cap. 7 (Triangolazioni) con le ultime sentenze della Cassazione in materia di non imponibilità in caso di trasporto del cessionario promotore

– Cap. 8 (Operazioni con Città del Vaticano e RSM) con il miglioramento della trattazione sulle operazioni con RSM

– Cap. 10 (Operazioni con i Paesi Black List) con le risposte

  • della CM 28/E/2011 a quesiti relativi all’obbligo di comunicazione;
  • della RM 71/E/2011 in merito ad alcune modalità di comunicazione

– Cap. 11 (Deposito doganale, accise, IVA) con:

  • risposte della CM 28/E/2011 sulla fatturazione delle spese di deposito IVA
  • integrazioni del Decreto Sviluppo alla disciplina dei depositi IVA

– Cap. 12 (Contenzioso doganale) con gli elementi da verificare nella bolletta doganale ai fini del controllo

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TERRITORIALITA’ IVA e mandato con e senza rappresentanza

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Fonte: Eutekne.info

Autore: L. Cacciapaglia e F. D’Alfonso

Data: 01/09/2011

Per comprendere la disciplina IVA in materia di individuazione del luogo di imposizione delle operazioni di mandato, occorre in via preliminare distinguere le due forme in cui il mandatario può agire nei confronti dei terzi: vale a dire mandato con rappresentanza o mandato senza rappresentanza.

Nel mandato con rappresentanza, il mandatario agisce in nome e per conto del mandante, facendo ricadere, cioè, gli effetti degli atti posti in essere direttamente nella sfera giuridica del mandante, senza che alcun adempimento sia previsto in capo al mandatario. In questa ipotesi, il mandatario effettuerà nei confronti del mandante una prestazione di intermediazione (con esclusione, tuttavia, del caso in cui i servizi di intermediazione siano forniti dagli agenti immobiliari), cui si applicherà la relativa disciplina in materia di territorialità IVA. Ricordiamo, al riguardo, che costituiscono prestazioni di intermediazione (art. 30 Reg. UE n. 282/2011) sia i servizi forniti dagli intermediari che agiscono in nome e per conto del destinatario delle prestazioni intermediate, sia i servizi resi dagli stessi soggetti nei confronti del prestatore delle prestazioni intermediate.

Devono considerarsi prestazioni di intermediazione anche i servizi resi da intermediari che agiscono in nome e per conto terzi ove consistenti nella fornitura di alloggio nel settore alberghiero o in settori con funzione analoga (art. 31 del Reg. UE n. 282/2011). Sono tali, ad esempio (e non sono, invece, considerate prestazioni di servizi relativi a beni immobili), i servizi resi dalle agenzie di viaggio o da altri soggetti concernenti la prenotazione di servizi alberghieri (RM 48/E/2010). Lo stesso dicasi delle operazioni di intermediazione rese da una società italiana che raccoglie, tramite un proprio sito web, prenotazioni per ostelli e alberghi situati in Italia e in altri Paesi (RM 199/E/2008). In quest’ultima ipotesi, infatti, il mezzo elettronico costituisce un mero strumento di raccolta delle prenotazioni, utilizzato come mezzo di comunicazione, equiparabile ad un telefono o ad un fax.

Non configura, tuttavia, prestazione di servizi di intermediazione la prestazione alberghiera se compresa dall’agenzia di viaggio in un pacchetto turistico ex art. 74-ter DPR 633/1972, salvo l’ipotesi in cui il tour operator renda un servizio singolo in nome e per conto del cliente (CM 37/E/2011). Per queste operazioni sono previsti due criteri per l’individuazione del luogo d’imposizione: prestazioni di servizi rese verso soggetti passivi; prestazioni di servizi effettuate verso persone che non sono soggetti passivi.
In relazione alle prime, è prevista l’applicazione generalizzata della regola ex art. 7-ter, co. 1, lett. a) DPR n. 633/1972 per cui rilevano nel territorio dello Stato tutte le operazioni rese nei confronti di soggetti stabiliti in Italia.

Laddove, invece, destinatari delle operazioni in questione siano committenti non soggetti passivi, determinante sarà il luogo di effettuazione dell’operazione cui l’intermediazione si riferisce. Conseguentemente, saranno da considerarsi rilevanti nel territorio dello Stato le prestazioni di intermediazione in nome e per conto del cliente relative ad un’operazione principale effettuata in Italia (art. 7-sexies, co. 1, lettera a) DPR 633/1972), senza che rilevi, dunque, in alcun modo la nazionalità del prestatore o del committente del servizio.
Occorre evidenziare, infine, che nell’ipotesi di mandato con rappresentanza, sarà il mandante e non il mandatario a dover presentare gli elenchi riepilogativi INTRASTAT delle prestazioni di servizi rese/ricevute (CM 43/E/2010).

In caso di mandato senza rappresentanza, quando, cioè, il mandatario agisce per conto, ma non in nome del mandante, gli effetti giuridici dell’atto negoziale ricadono, come intuitivo, direttamente sul mandatario, il quale sarà tenuto successivamente a rendere in proprio la stessa prestazione al mandante.
In questa ipotesi, le prestazioni di servizi rese o ricevute dal mandatario senza rappresentanza costituiscono prestazioni di servizi anche nei rapporti tra il mandante e il mandatario (art. 3, terzo comma, ultimo periodo DPR 633/1972), mantenendo, dunque, la stessa natura giuridica delle prestazioni di servizi trasferite, oggetto di mandato (RM 242/2009).
Pertanto, ai fini IVA, l’individuazione del luogo di imposizione relativo alle prestazioni di servizi tra mandante e mandatario viene a dipendere dalla qualificazione soggettiva del mandante e del mandatario. Ad esempio, se un servizio è acquisito da un agente di commercio UE, questo rientra nella regola generale di territorialità (luogo del committente), talché anche il rapporto interno tra mandante e mandatario assumerà la stessa natura (CM 36/E/2010).

In base a quanto detto, in caso di mandato senza rappresentanza, sarà il mandatario e non il mandante ad essere obbligato alla presentazione dei modelli INTRASTAT.

TERRITORIALITA’ SERVIZI – chiarimenti della CM 37/E/2011 – 5° parte – operazioni non imponibili

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>>>> Vai alla 1° parte dell’articolo: “Criteri base”

>>>> Vai alla 2° parte dell’articolo: “Deroghe B2B e B2C”

>>>> Vai alla 3° parte dell’articolo: “Deroghe esclusivamente B2C”

>>>> Vai alla 4° parte dell’articolo: “Debitore d’imposta”

OPERAZIONI NON IMPONIBILI

Insieme alla territorialità, vi sono state modifiche alla disciplina delle operazioni non imponibili IVA: sono state soppresse le disposizioni che stabilivano la  non applicazione dell’imposta per cessioni all’esportazione ed operazioni assimilate, servizi internazionali, cessioni intracomunitarie, altre operazioni intracomunitarie disciplinate ex art.40 DL 331/1993; tali operazioni sono ora definite come operazioni non imponibili, ovvero operazioni esenti che non limitano l’esercizio del diritto alla detrazione (v. modifiche agli artt. 8 e 9 DPR 633/1972, e all’art.41 DL 331/1993).

Le modifiche alla territorialità impattano inoltre sull’ambito di operatività delle disposizioni ex art. 9, co.1 DPR 633/1972:

  • tale disposizione continua ad applicarsi per le operazioni che rientrano nel campo di  applicazione dell’imposta ex artt. da 7 a 7-septies DPR 633/1972;
  • per le operazioni B2B con assoggettamento a IVA nello Stato del committente:
    • sono irrilevanti ai fini IVA le operazioni rese a committenti non stabiliti nel territorio dello Stato, ancorché la fattispecie sia presa in considerazione anche ex art.9, co.1. Tali operazioni sono quindi irrilevanti ai fini dello status di esportatore abituale e della determinazione del plafond;
    • sono non imponibili IVA le operazioni rese a committenti stabiliti nel territorio dello Stato, ove ricadenti nell’ambito applicativo delle prestazioni ex art.9, co.1 DPR 633/1972.

Per le prestazioni ex art. 9, co.1 n. 2) e n. 4) DPR 633/1972, la non imponibilità è rispettivamente prevista per i trasporti e i servizi di spedizione relativi a beni in esportazione, in transito, in importazione temporanea, nonché a beni in importazione i cui corrispettivi siano assoggettati all’imposta ex art.69, co.1 DPR 633/1972. Si precisa che, i concetti di importazione e esportazione assumono rilevanza con riferimento al territorio UE, quindi la non imponibilità si applica, per i servizi acquistati da committenti stabiliti nel territorio dello Stato, anche quando le predette fattispecie (esportazione, importazione, transito) si verifichino nel territorio di uno Stato UE diverso dall’Italia.

In tal senso, con riguardo  al concetto di “territorio” rilevante ai fini delle esportazioni, v. RM 134/E/2010, in cui si è chiarito che è qualificabile come cessione all’esportazione il trasferimento di un bene da uno Stato membro verso un Paese extra-UE. La corretta applicazione della disciplina di non imponibilità sarà provata dalla documentazione doganale emessa dall’Autorità fiscale dello Stato membro interessato.

Analoghe considerazioni valgono con riferimento all’art.9, co.1, n. 7), che prevede la non imponibilità per le intermediazioni relative a beni in importazione, in esportazione e transito, ed anche le intermediazioni relative a operazioni effettuate fuori della UE. Anche tale ultima disposizione, nei rapporti  B2B, vale con riferimento alle prestazioni commesse da  soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato (non verificandosi il presupposto territoriale per quelle commesse da soggetti non stabiliti nel territorio dello Stato). Nulla muta, rispetto alla disciplina previgente, con riferimento alla disciplina dei trasporti internazionali di persone, non modificata dal D.Lgs 18/2010.

Si precisa infine che è irrilevante la soppressione della disposizione ex art. 9, co.1, numero 12) DPR 633/1972, in base al quale costituivano operazioni non imponibili le operazioni assicurative, bancarie e finanziarie di cui ai numeri da 1 a 4 art. 10 DPR 633/1972, quando rese a soggetti (sia passivi, che privati) non comunitari o relative a beni destinati a essere esportati. In aderenza con la previsione comunitaria, tali operazioni (comprese anche le prestazioni di intermediazione relative alle operazioni assicurative, bancarie e finanziarie ex art.10 numeri da 1) a 4) DPR 633/1972) sono ora considerate ex art.19 co. 3, lett. a-bis) DPR 633/1972:

  • non territoriali, ma da considerare ai fini della detrazione come operazioni imponibili, se rese a committenti stabiliti in uno Stato extra UE;
  • non territoriali, ma da considerare ai fini della detrazione come operazioni imponibili, se rese a committenti soggetti passivi stabiliti in uno Stato UE, se relative a beni destinati a essere esportati;
  • esenti da IVA, ma da considerare ai fini della detrazione come operazioni imponibili, se rese a committenti soggetti passivi stabiliti in Italia o committenti non soggetti passivi stabiliti in Italia o in uno Stato UE, se relative a beni destinati a essere esportati.

PERFEZIONAMENTO PASSIVO

Il trattamento ai fini IVA delle operazioni di reimportazione di merci comunitarie inviate al di fuori del territorio UE per essere sottoposte a lavorazione, trasformazione o riparazione (c.d. “regime di perfezionamento passivo” o “esportazioni temporanee”) è il seguente:

  • sino al 31 dicembre 2009,  l’IVA sul servizio di lavorazione doveva essere assolta in dogana alla reimportazione della merce e calcolata sulla differenza tra il valore doganale della merce stessa alla reimportazione e quello determinato al momento della temporanea esportazione;
  • dal 1° gennaio 2010 a seguito delle modifiche in materia di  reverse charge, si verifica la situazione in cui l’IVA, da esigere in dogana al momento della reimportazione, deve essere anche applicata dal committente stabilito in Italia del servizio, che ex art.17 DPR 633/1972 è il debitore dell’imposta.

Quindi, dal 1° gennaio 2010:

  • l’IVA sulla lavorazione viene corrisposta dal committente al momento di effettuazione della lavorazione tramite emissione di autofattura ovvero integrazione della fattura del fornitore estero;
  • il committente – che, anteriormente alla reimportazione, avrà già applicato l’IVA sulla lavorazione al momento di effettuazione della prestazione di lavorazione tramite autofattura ovvero integrazione della fattura del fornitore estero – al momento della reimportazione, potrà documentalmente dimostrare l’avvenuto adempimento e, in tal caso, dall’IVA calcolata in dogana dovrà essere sottratta l’IVA già assolta per autofatturazione della lavorazione, scongiurando anche la possibilità che, in caso di mancato rientro del bene nel Paese, l’imposta sul servizio in questione non venga assolta;
  • diversamente, nel caso in cui l’avvenuto assolvimento dell’IVA non possa essere dimostrato, si può continuare ad applicare la procedura finora seguita che prevede la liquidazione e l’assolvimento dell’IVA in dogana, all’atto della reimportazione;
  • per le lavorazioni territorialmente rilevanti in Italia, quindi, dovrà in ogni caso essere emessa autofattura da parte del committente nazionale, che in luogo dell’applicazione dell’IVA indicherà la dizione “IVA assolta in dogana con documento doganale n XY”.